2015 m. spalio 29 d. (
*
)
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą — Pridėtinės vertės mokestis — Direktyva 2006/112/EB — 13 straipsnio 1 dalis — Neapmokestinimas — „Viešosios teisės reguliuojamos įstaigos“ sąvoka — Akcinė bendrovė, kuriai skirta Azorų autonominiame regione teikti sveikatos tarnybos planavimo ir valdymo paslaugas — Šių paslaugų teikimo tvarkos, įskaitant atlygį už jas, nustatymas šios bendrovės ir šio regiono sudarytoje bendrojoje sutartyje“
Byloje C‑174/14
dėl Supremo Tribunal Administrativo (Vyriausiasis administracinis teismas, Portugalija) 2014 m. kovo 12 d. sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2014 m. balandžio 9 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Saudaçor – Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA
prieš
Fazenda Pública
TEISINGUMO TEISMAS (ketvirtoji kolegija),
kurį sudaro ketvirtosios kolegijos pirmininko pareigas einantis trečiosios kolegijos pirmininkas L. Bay Larsen, teisėjai J. Malenovský, M. Safjan, A. Prechal (pranešėjas) ir K. Jürimäe,
generalinis advokatas N. Jääskinen,
posėdžio sekretorė M. Ferreira, vyriausioji administratorė,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2015 m. kovo 19 d. posėdžiui,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
susipažinęs su 2015 m. birželio 25 d. posėdyje pateikta generalinio advokato išvada,
priima šį
1Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 2004 m. kovo 31 d. Europos Parlamento ir Tarybos direktyvos 2004/18/EB dėl viešojo darbų, prekių ir paslaugų pirkimo sutarčių sudarymo tvarkos derinimo ( OL L 134, p. 114, ir klaidų ištaisymas, OL L 351, 2004, p. 44; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 6 sk., 7 t., p. 132) 9 straipsnio 1 dalies ir 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos ( OL L 347, p. 1) 13 straipsnio 1 dalies išaiškinimo.
2Šis prašymas pateiktas nagrinėjant Saudaçor – Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA (toliau – Saudaçor) ir Fazenda Pública (Valstybės iždas) ginčą dėl minėtos bendrovės apmokestinimo pridėtinės vertės mokesčiu (PVM) už jos sveikatos tarnybos planavimo ir valdymo veiklą Azorų autonominiame regione (toliau – AAR).
3Direktyva 2006/112 nuo 2007 m. sausio 1 d. panaikino ir pakeitė galiojusius Bendrijos teisės aktus PVM srityje, be kita ko, 1977 m. gegužės 17 d. Šeštąją Tarybos direktyvą 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas ( OL L 145, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23; toliau – Šeštoji direktyva).
4Pagal Direktyvos 2006/112 1 ir 3 konstatuojamąsias dalis nauja Šeštosios direktyvos redakcija buvo būtina siekiant pagal pertvarkytą struktūrą ir redakciją aiškiai ir racionaliai išdėstyti taikomas nuostatas, nedarant esminių pakeitimų.
5Direktyvos 2006/112 2 straipsnio 1 dalies c punkte nustatyta:
„PVM objektas yra šie sandoriai:
<…>
6Šios direktyvos 9 straipsnio 1 dalis išdėstyta taip:
„„Apmokestinamasis asmuo“ – asmuo, kuris savarankiškai bet kurioje vietoje vykdo ekonominę veiklą, neatsižvelgiant į tos veiklos tikslą ar rezultatą.
„Ekonominė veikla“ – gamintojų, prekybininkų ar paslaugas teikiančių asmenų veikla, įskaitant kasybą bei žemės ūkio veiklą ir laisvųjų profesijų veiklą. Visų pirma ekonomine veikla laikomas materialiojo ar nematerialiojo turto naudojimas siekiant gauti nuolatinių pajamų.“
7Minėtos direktyvos 13 straipsnyje numatyta:
„1. Valstybinės, regioninės ir vietinės valdžios institucijos ir viešosios teisės reguliuojamos kitos įstaigos nelaikomos apmokestinamaisiais asmenimis, kai vykdo veiklą ar sandorius, kuriuos jie vykdo kaip valdžios institucijos, net renkant mokesčius, rinkliavas, įmokas ar kitus su šia veikla ar sandoriais susijusius mokesčius.
Tačiau joms vykdant tokią veiklą ar sandorius jos laikomos apmokestinamaisiais asmenimis, jei laikant jas neapmokestinamaisiais asmenimis būtų labai iškraipoma konkurencija.
Visais atvejais viešosios teisės reguliuojamos įstaigos laikomos apmokestinamaisiais asmenimis, kai jos vykdo I priede išvardytą veiklą, jei toji veikla nėra vykdoma tokiu smulkiu mastu, kad ją būtų galima laikyti visiškai nereikšminga.
2Valstybės narės gali viešosios teisės reguliuojamų įstaigų vykdomą veiklą laikyti veikla, kurią šios įstaigos vykdo kaip valdžios institucijos, kai ta veikla neapmokestinama pagal 132 <...> straipsnį.“
8Pagal Direktyvos 2004/18 1 straipsnio 9 dalį:
„„Perkančiosios organizacijos“ – tai valstybės, regionų ar vietos valdžios institucijos, įstaigos, kurių veiklą reglamentuoja viešoji teisė, tų institucijų ir (arba) įstaigų, kurių veiklą reglamentuoja viešoji teisė, asociacijos.
„Įstaiga, kurios veiklą reglamentuoja viešoji teisė“ reiškia bet kurią įstaigą, kuri:
Negalutinis įstaigų ir jų kategorijų, kurių veiklą reglamentuoja viešoji teisė, ir kurios atitinka kriterijus, nurodytus šios dalies antros pastraipos a, b ir c punktuose, sąrašas pateikiamas III priede. <…>“
9PVM kodekso ( Código do IVA) 2 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad valstybė ir kiti viešosios teisės reguliuojami juridiniai asmenys yra neapmokestinami PVM, kai vykdo sandorius įgyvendindami viešosios valdžios įgaliojimus, nors šiuo atveju ir gauna užmokestį ar kokį nors kitą atlygį, jeigu tik jų neapmokestinimas nesukelia konkurencijos iškraipymų.
10Minėto kodekso 2 straipsnio 3 dalyje numatyta, kad valstybė ir kiti viešosios teisės reguliuojami juridiniai asmenys visais atvejais apmokestinami PVM, kai vykdo tam tikrą veiklą ir iš jos atsirandančius apmokestinamuosius sandorius, nebent nustatoma, kad ši jų vykdoma veikla yra nereikšminga.
„Saudaçor“ teisinis reglamentavimas
11Saudaçor buvo įsteigta 2003 m. spalio 17 d. AAR regioniniu įstatyminiu dekretu Nr. 41/2003/A dėl Instituto de Gestão Financeira da Saúde da Região Autonoma dos Açores (AAR sveikatos finansų valdymo institutas) pertvarkymo į išimtinai viešojo kapitalo akcinę bendrovę SAUDAÇOR – Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores, S.A. ir dėl liepos 31 d. Regioninio įstatyminio dekreto Nr. 28/99/A pakeitimo ( Decreto Legislativo Regional n.° 41/2003/A, Transforma o Instituto de Gestão Financeira da Saúde da Região Autónoma dos Açores em sociedade anónima de capitais exclusivamente públicos, passando a designar-se SAUDAÇOR – Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores, S. A., e altera o Decreto Legislativo Regional n.° 28/99/A, de 31 de Julho; Diário da República I, A serija, Nr. 257, 2003 m. lapkričio 6 d., p. 7430); šios bendrovės 100% įstatinio kapitalo priklausė minėtam regionui.
12Pagal minėto Regioninio įstatyminio dekreto Nr. 41/2003/A 2 straipsnio 1 dalį Saudaçor užduotis – teikti visuotinės ekonominės svarbos paslaugas sveikatos srityje. Šios užduoties tikslas – planuoti ir valdyti regioninę sveikatos sistemą ir jai priklausančias informacines, infrastruktūros ir įrenginių sistemas, taip pat atlikti sveikatos objektų ir tarnybų statybos, išsaugojimo, atkūrimo ir rekonstrukcijos darbus, visų pirma stichinių nelaimių ištiktose ir didesnės rizikos zonose.
13Regioninio įstatyminio dekreto Nr. 41/2003/A 3 straipsnis suformuluotas taip:
„Vykdant užduotį teikti visuotinės ekonominės svarbos paslaugas, Saudaçor suteikiamos tokios funkcijos:
14Minėto Regioninio įstatyminio dekreto Nr. 41/2003/A 4 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad Saudaçor yra reglamentuojama pagal šio teisės akto nuostatas, prie jo pridėtus įstatus, valstybės įmonių sektoriui taikomą teisinį reglamentavimą, apibrėžtą 1999 m. gruodžio 17 d. Dekreto įstatymo Nr. 558/99 ( Decreto-Lei n.° 558/99; Diário da República I, A serija, Nr. 292, 1999 m. gruodžio 17 d., p. 9012), ir privatinės teisės. Kaip numatyta to paties regioninio įstatyminio dekreto 4 straipsnio 2 dalyje, vykdydama veiklą, Saudaçor laikosi AAR regioninės sveikatos sistemos organizavimo ir veiklos taisyklių.
15Regioninio įstatyminio dekreto Nr. 41/2003/A 10 straipsnyje numatyta, kad Saudaçor funkcijoms vykdyti suteikti tie patys viešosios valdžios įgaliojimai kaip AAR, ir toliau kaip pavyzdys nurodomi kai kurie viešosios valdžios įgaliojimai, tarp jų – ekspropriacija.
16Pagal iš dalies pakeisto Dekreto įstatymo Nr. 558/99 7 straipsnio 3 dalį viešosios įmonės yra tiesiogiai ir netiesiogiai apmokestinamos bendra tvarka. Tokia pati nuostata, susijusi su regioninėmis viešosiomis įmonėmis, įtvirtinta 2008 m. kovo 5 d. Regioninio įstatyminio dekreto Nr. 7/2008/A dėl Azorų autonominio regiono viešųjų įmonių reglamentavimo ( Decreto Legislativo Regional n. o 7/2008/A, Regime do sector público empresarial da Região Autónoma dos Açores; Diário da República I, A serija, Nr. 58, 2008 m. kovo 24 d., p. 1649) 9 straipsnio 2 dalyje.
17Saudaçor vykdo veiklą remdamasi bendrosiomis sutartimis, sudarytomis su AAR vyriausybe pagal savo įstatų 21 straipsnio 1 dalį; jose konkrečiai apibrėžiamos paslaugos, kurias Saudaçor turi teikti regiono sveikatos priežiūros tarnybos planavimo ir valdymo srityje, ir kompensacija, vadinama „finansiniu atlygiu“, kurią šis regionas turi mokėti už šias paslaugas, skirta Saudaçor veiklos išlaidoms padengti.
18Taigi pirma bendroji sutartis buvo sudaryta 2004 m. liepos 23 d. 2004–2008 m. laikotarpiui ir joje buvo numatyta bendra 15905000 EUR kompensacija, iš kurių 3990000 EUR už 2007 m. ir 4050000 EUR už 2008 m. Šios sutarties 5 punkte buvo nurodyta, kad bendra suma gali būti peržiūrima išleidžiant vyriausybės narių, atsakingų už finansus ir sveikatos priežiūrą, bendrą įsakymą, jeigu dėl pasikeitusių aplinkybių minėtos sumos akivaizdžiai nepakanka minėtai sutarčiai įvykdyti. Antra bendroji sutartis buvo sudaryta 2009 m. sausio 1 d. 2009–2012 m. laikotarpiui; joje numatyta metinė 8500000 EUR kompensacija ir panaši sąlyga dėl peržiūrėjimo, kaip ir ankstesnėje sutartyje. 2010 m. kovo 8 d. AAR vyriausybės narių, atsakingų už finansus ir sveikatos priežiūrą, bendru įsakymu ši suma 2009 metams buvo sumažinta iki 6599147 EUR.
192011 m. kovo 2 d. Valstybės iždas parengė patikrinimo akto projektą, kuriame pasiūlė ištaisyti duomenis, susijusius su Saudaçor mokėtinu PVM už 2007–2010 mokestinius metus, iš viso nurodant 4750586,24 EUR sumą.
202011 m. balandžio 6 d. išklausius Saudaçor, šis patikrinimo aktas buvo priimtas.
21Šiame akte Valstybės iždas, be kita ko, nurodė, kad, atsižvelgiant į Saudaçor teisinį reglamentavimą, ji negalėjo remtis viešosios teisės reguliuojamų įstaigų neapmokestinimo PVM taisykle, numatyta PVM kodekso 2 straipsnio 2 dalyje, nuostatoje, kuria perkeliama į nacionalinę teisę Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 5 dalies pirma pastraipa, kurios turinys atitinka Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalies pirmą pastraipą.
22Anot šio administratoriaus, Saudaçor teikiamos paslaugos regiono sveikatos priežiūros tarnybos planavimo ir valdymo srityje pagal bendrąsias sutartis yra susijusios su veiklos, kuri atsiranda dėl asmeninės iniciatyvos, sritimis, o tai taip pat reiškia, kad dėl neapmokestinimo PVM gali atsirasti konkurencijos iškraipymų. Pavyzdžiui, taip yra regiono sveikatos priežiūros informacinės sistemos valdymo ir priežiūros atveju. Faktiškai tai yra ekonominė veikla ir bendrojoje sutartyje nustatyti atlygiai, regiono institucijų pervesti už paslaugas, yra apmokestinami PVM. Be to, Saudaçor leido suprasti, kad yra apmokestinama PVM, nes ji reikalauja grąžinti 2300273,17 EUR sumą, susidariusią dėl PVM už prekių ir paslaugų pirkimą atskaitos.
23Saudaçor pateikė skundą Tribunal Administrativo e Fiscal de Ponta Delgada (Ponta Delgada administracinis ir mokesčių teismas) dėl PVM išieškojimo dokumentų ir delspinigių, susijusių su 2007–2010 mokestiniais metais, už kuriuos iš jos buvo reikalaujama sumokėti iš viso 5157249,72 EUR.
24Sprendime minėtas teismas atmetė šį skundą remdamasis visų pirma tuo, kad, aiškinant Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalies pirmoje pastraipoje numatytą viešosios teisės reguliuojamų įstaigų neapmokestinimo PVM taisyklę, nereikia remtis sąvoka „įstaiga, kurios veiklą reglamentuoja viešoji teisė“, apibrėžta viešųjų pirkimų teisės srityje Direktyvos 2004/18 1 straipsnio 9 dalyje, nes pastarosios sąvokos reikšmė yra plati, o „viešosios teisės reguliuojama įstaiga“, kaip jis suprantama pagal Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalies pirmą pastraipą, turi būti aiškinama griežtai taikant neapmokestinimo PVM taisyklę, nes ji yra visos ekonominės veiklos apmokestinimo bendros taisyklės išimtis.
25Anot to paties teismo, ši neapmokestinimo PVM taisyklė netaikoma tokiam subjektui kaip Saudaçor, kuris, nors jį įsteigė AAR, yra nuo regiono atskira akcinė bendrovė, kuriai taikomos privatinės teisės normos ir kuri savarankiškai įgyvendina savo funkcijas ir tikslus.
26Tribunal Administrativo e Fiscal de Ponta Delgada (Ponta Delgada administracinis ir mokesčių teismas) taip pat manė, kad Saudaçor suteiktos paslaugos pagal bendrąsias sutartis yra ekonominė veikla, nes jos teikiamos už atlygį. AAR sumokėtas atlygis yra iš esmės atlygis už Saudaçor suteiktas paslaugas ir negali būti laikomas perkėlimu tarp viešųjų subjektų.
27Nagrinėdamas apeliacinį skundą dėl minėto sprendimo, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas laikosi nuomonės, kad svarbiausias klausimas šioje byloje yra tas, ar toks subjektas, kaip Saudaçor, gali remtis PVM kodekso 2 straipsnio 2 dalyje numatyta viešosios teisės reguliuojamų įstaigų neapmokestinimo PVM taisykle, kurios turinys atitinka Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalies turinį, ir įvertinti, ar sumos, susijusios su ginčijamais PVM išieškojimo dokumentais, yra biudžeto lėšų perkėlimas tarp viešųjų subjektų.
28Jis laikosi nuomonės, kad nors Teisingumo Teismo praktikoje aiškiai nustatyta, kad neapmokestinama PVM tik viešosios teisės reguliuojamų subjektų, veikiančių kaip viešosios valdžios institucijų, veikla, ši teismo praktika neleidžia nustatyti, ar toks subjektas, kaip Saudaçor, atsižvelgiant į jo, kaip akcinės bendrovės, įsteigtos pertvarkant valstybės įmonę, teisinę padėtį, patenka į minėtą viešosios teisės reguliuojamo subjekto sąvoką. Jis, be kita ko, siekia išsiaiškinti, ar šios sąvokos taikymo sritis sutampa su Direktyvos 2004/18 1 straipsnio 9 dalyje apibrėžtos sąvokos „įstaiga, kurios veiklą reglamentuoja viešoji teisė“, pateiktos apibrėžiant įvairias „perkančiųjų organizacijų“ kategorijas, taikymo sritimi.
29Šiomis aplinkybėmis Supremo Tribunal Administrativo (Vyriausiasis administracinis teismas) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1.
Ar „viešosios teisės reguliuojamos įstaigos“ sąvoką, kaip ji suprantama pagal Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalies pirmą pastraipą, <...> galima aiškinti atsižvelgiant į „įstaigos, kurių veiklą reglamentuoja viešoji teisė“ sąvoką, kaip ji suprantama pagal Direktyvos 2004/18 1 straipsnio 9 dalį?
30Trečiuoju klausimu, kurį reikia nagrinėti pirmiausia, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės teiraujasi, ar Direktyvos 2006/112 9 straipsnio 1 dalis turi būti aiškinama taip, kad ekonominė veikla, kaip ji suprantama pagal šią nuostatą, yra tokia veikla, kaip nagrinėjama pagrindinėje byloje, kurią vykdydama bendrovė teikia regionui sveikatos priežiūros tarnybos planavimo ir valdymo paslaugas pagal šios bendrovės ir minėto regiono sudarytas bendrąsias sutartis.
31Teisingumo Teismas jau nusprendė, kad iš minėtos direktyvos teksto ir tikslo, tos pačios direktyvos 13 straipsnio vietos PVM bendroje sistemoje, nustatytoje Šeštąja direktyva, matyti, jog iš esmės bet kokia ekonominė veikla yra apmokestinama. Bendra tvarka pagal Direktyvos 2006/112 2 straipsnio 1 dalį PVM apmokestinamas paslaugų teikimas už atlygį, įskaitant atvejį, kai paslaugas teikia viešosios teisės reguliuojamos įstaigos. Taigi šios direktyvos 9 ir 13 straipsniuose nustatyta labai plati PVM taikymo sritis (Sprendimo Komisija / Nyderlandai, C‑79/09, EU:C:2010:171, 76 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).
32Tam, kad sandorį būtų galima kvalifikuoti kaip atlygintiną, reikia tik tiesioginio ryšio tarp prekių tiekimo ar paslaugų teikimo ir apmokestinamojo asmens realiai gauto atlygio. Toks tiesioginis ryšys nustatomas, jei tarp paslaugos teikėjo ir gavėjo egzistuoja teisinis ryšys, kuriuo remiantis abipusiškai keičiamasi paslaugomis, ir paslaugos teikėjo gautas atlygis yra realus atlygis už gavėjui suteiktą paslaugą (žr., be kita ko, Sprendimo Serebryannay vek, C‑283/12, EU:C:2013:599, 37 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
33Atsižvelgiant į reikalingą atlikti analizę ir į tai, kad Teisingumo Teismas jau tai nusprendė, nacionalinis teismas turi įvertinti pagrindinėje byloje nagrinėjamą veiklą, atsižvelgdamas į Teisingumo Teismo nurodytus kriterijus (Sprendimo Fazenda Pública, C‑446/98, EU:C:2000:691, 23 punktas ir Nutarties Gmina Wrocław, C‑72/13, EU:C:2014:197, 18 punktas).
34Nagrinėjamu atveju prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi patikrinti, ar iš bylos medžiagos ir ypač iš Saudaçor ir AAR sudarytų bendrųjų sutarčių matyti, kad šios bendrovės veikla vykdoma už atlygį ir todėl yra ekonominė. Juo labiau, remdamasis sprendime dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą pateiktais duomenimis, Teisingumo Teismas gali šiam teismui pateikti išaiškinimą, kuris leistų jam priimti sprendimą.
35Šiuo klausimu iš minėto sprendimo matyti, kad pagal minėtų sutarčių tekstą AAR turi pervesti Saudaçor kaip „atlygį“ už sveikatos priežiūros tarnybos planavimo ir valdymo paslaugas, kurias ji turi teikti, kompensaciją, vadinamą „finansiniu atlygiu“, kurios suma nurodyta šiose sutartyse.
36Atsižvelgiant į Saudaçor teikiamų planavimo ir valdymo paslaugų nuolatinumą ir tęstinumą, tai, kad ši kompensacija nustatoma ne už atskiras paslaugas, bet yra fiksuota metinė suma, kuri turi padengti šios bendrovės veiklos išlaidas, neturi įtakos tiesioginiam suteiktos paslaugos ir gauto atlygio, kurio suma nustatyta iš anksto pagal nustatytus kriterijus, ryšiui (šiuo klausimu žr. Sprendimo Le Rayon d’Or, C‑151/13, EU:C:2014:185, 36 ir 37 punktus).
37Negalima daryti išvados, kad tokio tiesioginio ryšio egzistavimu būtų galima suabejoti dėl to, jog Saudaçor ir AAR sudarytose bendrosiose sutartyse yra tam tikrų sąlygų, kuriose numatyta, kad Saudaçor mokėtina kompensacija gali būti pakoreguota, jeigu dėl pasikeitusių aplinkybių šios sumos akivaizdžiai nepakanka šioms sutartims įvykdyti.
38Iš tiesų tiek, kiek šiomis sąlygomis siekiama užtikrinti, kad šios kompensacijos dydis būtų nustatytas iš anksto ir pagal nustatytus kriterijus tam, kad jos pakaktų Saudaçor veiklos išlaidoms padengti, galima manyti, kad jomis siekiama priderinti fiksuotą atlygio sumą prie nuolat ir tęstinai teikiamų šios bendrovės paslaugų. Be to, kaip matyti iš sprendimo dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą, 2009 m. iš pradžių numatytą metinę kompensaciją AAR sumažino; per posėdį Portugalijos vyriausybė paaiškino, ir to neginčijo Saudaçor, kad šiuo sumažinimu buvo siekiama tik ištaisyti akivaizdžią skaičiavimo klaidą.
39Neatrodo, kad būtų galima abejoti tiesioginio suteiktos paslaugos ir gauto atlygio ryšio egzistavimu dėl to, kad, kaip tai tvirtina Saudaçor, jos veikla siekiama įvykdyti konstitucinę pareigą, kuri pagal Portugalijos konstituciją išimtinai ir tiesiogiai tenka valstybei, t. y. pareigą sukurti nacionalinę bendros ir galimai nemokamos sveikatos priežiūros tarnybą, kuri turi būti iš esmės finansuojama iš viešųjų išteklių.
40Iš tiesų pagal Direktyvos 2006/112 9 straipsnio 1 dalį apmokestinamuoju asmeniu laikomas bet kuris asmuo, savarankiškai vykdantis ekonominę veiklą, kad ir kokie būtų šios veiklos tikslai ir rezultatai.
41Be to, jei taikant PVM bendrą sistemą ir atsižvelgiama į tikslą sukurti nacionalinę bendros ir galimai nemokamos sveikatos priežiūros tarnybą, kuri turi būti iš esmės finansuojama iš viešųjų išteklių tiek, kiek pagal minėtos direktyvos 132 straipsnio 1 dalį tam tikros sveikatos priežiūros paslaugos, kurias, be kita ko, teikia viešosios teisės reguliuojamos įstaigos, turi būti neapmokestinamos PVM, neginčijama, kad pagrindinėje byloje nagrinėjama sveikatos priežiūros tarnybos planavimo ir valdymo veikla nepatenka į šių neapmokestinimo atvejų taikymo sritį.
42Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, Direktyvos 2006/112 9 straipsnio 1 dalis turi būti aiškinama taip, kad ekonominė veikla, kaip ji suprantama pagal šią nuostatą, yra tokia veikla, kaip nagrinėjama pagrindinėje byloje, kurią vykdydama bendrovė teikia regionui sveikatos priežiūros tarnybos planavimo ir valdymo paslaugas pagal šios bendrovės ir minėto regiono sudarytas bendrąsias sutartis.
43Pirmuoju, antruoju ir ketvirtuoju klausimais, kuriuos reikia nagrinėti kartu ir kaip paskesnius, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalis turi būti aiškinama taip, kad šioje nuostatoje numatyta neapmokestinimo PVM taisyklė taikoma tokiai veiklai, kaip nagrinėjama pagrindinėje byloje, kurią vykdydama bendrovė teikia regionui sveikatos priežiūros tarnybos planavimo ir valdymo paslaugas pagal šios bendrovės ir minėto regiono sudarytas bendrąsias sutartis, jei ši veikla yra ekonominė veikla, kaip ji suprantama pagal Direktyvos 2006/112 9 straipsnio 1 dalį.
44Šiomis aplinkybėmis prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas klausia, ar „viešosios teisės reguliuojamos įstaigos“ sąvoka, kaip ji suprantama pagal Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalies pirmą pastraipą, turi būti aiškinama atsižvelgiant į „įstaigos, kurios veiklą reglamentuoja viešoji teisė“ sąvoką, kaip ji suprantama pagal Direktyvos 2004/18 1 straipsnio 9 dalį, kaip tai teigia Saudaçor.
45Tokiam Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalies aiškinimui negalima pritarti.
46Iš tiesų plačiai apibrėžiant „įstaigos, kurios veiklą reglamentuoja viešoji teisė“ sąvoką ir kartu „perkančiosios organizacijos“ sąvoką Direktyvos 2004/18 1 straipsnio 9 dalimi siekiama apriboti šios direktyvos taikymo sritį, kuri yra gana plati, tam, kad būtų užtikrinta, jog taisyklės šioje srityje, ypač skaidrumo ir nediskriminavimo taisyklės, kurios taikomos sudarant viešųjų pirkimų sutartis, būtų taikomos visoms valstybės įstaigoms, kurios nesudaro viešojo administravimo sistemos, bet vis dėlto yra kontroliuojamos valstybės, nes yra jos finansuojamos ar valdomos.
47Tačiau kontekstas, į kurį patenka „viešosios teisės reguliuojamos kitos įstaigos“ sąvoka, įtvirtinta Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalyje, yra visiškai kitas.
48Iš tiesų šia sąvoka nesiekiama apibrėžti PVM taikymo srities, bet, atvirkščiai, ji vartojama bendrosios taisyklės, kuria pagrįsta šio mokesčio bendra sistema, t. y. pagal kurią minėto mokesčio taikymo sritis apibrėžta labai plačiai ir apima bet kokį paslaugos teikimą už atlygį, įskaitant paslaugas, teikiamas viešosios teisės reguliuojamų įstaigų, išimčiai apibrėžti (šiuo klausimu žr. Sprendimo Komisija / Nyderlandai, C‑79/09, EU:C:2010:171, 76 ir 77 punktus).
49Kaip bendrosios bet kokios ekonominio pobūdžio veiklos apmokestinimo PVM taisyklės išimtį Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalį reikia aiškinti griežtai (žr., be kita ko, Sprendimo Isle of Wight Council ir kt., C‑288/07, EU:C:2008:505, 60 punktą ir Nutarties Gmina Wrocław, C‑72/13, EU:C:2014:197, 19 punktą).
50Darytina išvada, kad, nesant nuorodų pačiame Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalies tekste, reikia atsižvelgti į šios direktyvos bendrą struktūrą ir tikslą ir į šios nuostatos vietą bendrojoje PVM sistemoje, kuri įtvirtinta minėta direktyva (pagal analogiją žr. Sprendimo Isle of Wight Council ir kt., C‑288/07, EU:C:2008:505, 25 punktą).
51Kaip matyti iš nusistovėjusios Teisingumo Teismo praktikos, Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalies analizė, atsižvelgiant į šios direktyvos tikslus, atskleidžia tai, kad dvi sąlygos turi būti įgyvendintos kartu tam, kad būtų taikoma neapmokestinimo taisyklė, t. y. veiklą turi vykdyti viešosios teisės subjektas ir tą veiklą jis turi vykdyti kaip viešosios valdžios institucija (šiuo klausimu, be kita ko, žr. Nutarties Mihal, C‑456/07, EU:C:2008:293, 16 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką ir Sprendimo Komisija / Nyderlandai, C‑79/09, EU:C:2010:171, 79 punktą).
52Be to, pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką iš vienodo Sąjungos teisės taikymo ir lygybės principo reikalavimų matyti, kad kai Sąjungos teisės nuostatoje nėra jokios aiškios nuorodos į valstybių narių teisę, skirtos šios nuostatos prasmei ir apimčiai nustatyti, tokia nuostata visoje Europos Sąjungoje paprastai turi būti aiškinama autonomiškai ir vienodai, atsižvelgiant į jos kontekstą ir nagrinėjamu reglamentavimu siekiamą tikslą (žr., be kita ko, Sprendimo Fish Legal ir Shirley, C‑279/12, EU:C:2013:853, 42 punktą).
53Taigi reikia konstatuoti, kad Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalyje nepateikiama jokia nuoroda į valstybių narių teisę.
54Darytina išvada, kad šioje nuostatoje esančios sąvokos, tarp kurių yra „viešosios teisės reguliuojamos kitos įstaigos“ sąvoka, visoje Europos Sąjungoje turi būti aiškinamos autonomiškai ir vienodai.
55Be to, kaip buvo priminta šio sprendimo 49 punkte, kadangi kaip išimtis Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalis turi būti aiškinama griežtai, reikia manyti, kad šioje nuostatoje įtvirtintas sąrašas yra baigtinis ir „viešosios teisės reguliuojamos kitos įstaigos“ sąvoka yra su viešąja valdžios institucija susijusi kategorija, kuri apima visas likusias įstaigas, kurios nepatenka į šioje nuostatoje specialiai paminėtas kategorijas.
56Konkrečiai dėl pirmosios iš dviejų minėtos direktyvos 13 straipsnio 1 dalyje įtvirtintų sąlygų, t. y. sąlygos, susijusios su viešosios įstaigos statusu, Teisingumo Teismas jau nusprendė, kad asmuo, kuris savarankiškai vykdo veiksmus, priklausančius viešosios valdžios institucijos kompetencijai, nebūdamas integruotas į viešojo administravimo sistemą, negali būti kvalifikuojamas kaip viešosios teisės reguliuojama įstaiga, kaip ji suprantama pagal šią nuostatą (šiuo klausimu žr., be kita ko, Nutarties Mihal, C‑456/07, EU:C:2008:293, 18 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
57Teisingumo Teismas taip pat patikslino, kad „viešosios teisės reguliuojamos įstaigos“ statusas negali išplaukti vien iš to, jog nagrinėjama veikla yra veiksmų, priklausančių viešosios valdžios įgaliojimams, vykdymas (šiuo klausimu žr., be kita ko, Nutarties Mihal, C‑456/07, EU:C:2008:293, 17 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
58Be to, matyti, kad nors aplinkybė, jog pagal taikytiną nacionalinę teisę nagrinėjama įstaiga turi viešosios valdžios įgaliojimų, nėra lemiama minėtam kvalifikavimui, ji tiek, kiek yra esminė visų viešųjų įstaigų savybė, yra tikrai svarbus požymis siekiant nustatyti tai, kad ši įstaiga turi būti kvalifikuojama kaip viešosios teisės reguliuojama įstaiga.
59Taigi Regioninio įstatyminio dekreto Nr. 41/2003/A 10 straipsnyje numatyta, kad Saudaçor funkcijoms vykdyti suteikti tie patys viešosios valdžios įgaliojimai kaip AAR, ir toliau kaip pavyzdys nurodomi kai kurie viešosios valdžios įgaliojimai, tarp jų – ekspropriacija.
60Be to, atsižvelgiant į šio sprendimo 56 punkte primintą Teisingumo Teismo praktiką ir į taikytiną nacionalinę teisę, neatrodo, kad būtų galima atmesti tai, jog Saudaçor turi būti laikoma įtraukta į AAR viešojo administravimo sistemą, o tai turi patikrinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas.
61Šiuo klausimu, kaip matyti iš Teisingumo Teismui pateiktos bylos medžiagos, pažymėtina, jog dėl to, kad valstybė įsteigė Saudaçor kaip akcinę bendrovę, kai pertvarkius egzistuojančią valstybės įstaigą buvo decentralizuotos funkcijos, ji tam tikrais atžvilgiais panaši į privatinės teisės reguliuojamą juridinį asmenį ir turi tam tikrą savo veiklos ir kasdienio valdymo autonomiją nuo valstybės.
62Tačiau atrodo, kad kai kurios Saudaçor savybės lemia jos kvalifikavimą kaip viešosios teisės reguliuojamos įstaigos, kaip ji suprantama pagal Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalį, o tai turi patikrinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas.
63Iš tiesų reali Saudaçor autonomija atrodo esanti apribota tuo, kad jos 100% kapitalo, kurio negalima įsigyti privatiems asmenims, priklauso AAR, kuris yra vienintelis „klientas“, išskyrus paslaugas, suteiktas tretiesiems asmenims vykdant „šalutinę“ veiklą. Tai rodo, kad AAR gali daryti lemiamą įtaką Saudaçor veiklai.
64Tai taip pat patvirtina faktas, kad pagal Saudaçor ir AAR pirmos bendrosios sutarties 3 punkto a papunktį ši bendrovė vykdo savo užduotis pagal AAR nustatytas gaires ir kad pagal pirmos bendrosios sutarties 3 punkto 1 dalies h papunktį ir antros bendrosios sutarties 3 punkto 1 dalies g papunktį minėtą bendrovę kontroliuoja AAR.
65Be to, Regioninio įstatyminio dekreto Nr. 41/2003/A 4 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad Saudaçor yra reglamentuojama pagal šio teisės akto nuostatas, prie jo pridėtus įstatus, valstybės įmonių sektoriui taikomą teisinį reglamentavimą, apibrėžtą Dekreto įstatymo Nr. 558/99 ir privatinės teisės. Atrodo, kad dėl tokio reglamentavimo privatinės teisės vieta yra antrinė, palyginti su vieta, skirta taisyklėms, nustatančioms Saudaçor, kaip viešosios įmonės, teisinį reglamentavimą.
66Be to, nors sveikatos tarnybos planavimo ir valdymo paslaugų teikimo tvarka turi būti bendrųjų sutarčių objektas, visų pirma, tiek, kiek tai susiję su kompensacija už šias paslaugas, o remiantis tuo būtų galima manyti, jog Saudaçor veikia rinkoje, konkuruodama su kitais privačiais ūkio subjektais, matyti, kad pagal Įstatyminio dekreto Nr. 41/2003/A 2 straipsnio 1 dalį AAR minėtas paslaugas išimtinai teikia Saudaçor ir kad jos neskiriamos teikti privatiems ūkio subjektams, pavyzdžiui, vykdant viešųjų pirkimų procedūrą.
67Taip pat atrodo, kad egzistuoja Saudaçor ir AAR organinis ryšys, nes minėta bendrovė buvo įsteigta teisės aktu, kurį priėmė šio regiono teisės aktų leidėjas, kad šiam regionui „teiktų visuotinės ekonominės svarbos paslaugas sveikatos srityje“, kaip tai matyti iš Regioninio įstatyminio dekreto Nr. 41/2003/A 2 straipsnio 1 dalies.
68Negalima atmesti, kad, atlikęs patikrinimus ir atsižvelgdamas į bendrą vertinimą, pagrįstą Saudaçor taikytinomis nacionalinės teisės nuostatomis, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas prieis prie išvados, jog ji gali būti kvalifikuojama kaip viešosios teisės reguliuojama įstaiga, kaip ji suprantama pagal Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalį.
69Vis dėlto, kaip buvo priminta šio sprendimo 51 punkte, kad būtų taikoma neapmokestinimo taisyklė, turi būti tenkinama ir antroji šioje nuostatoje įtvirtina sąlyga, t. y. PVM neapmokestinama veikla, kurią vykdo viešosios teisės subjektas, veikdamas kaip viešosios valdžios institucija.
70Pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką tokia veikla yra veikla, kurią šie subjektai vykdo pagal jiems taikomą teisinę tvarką, išskyrus veiklą, kurią jie vykdo tomis pačiomis teisinėmis sąlygomis, kaip ir privatūs ūkio subjektai. Teisingumo Teismas taip pat patikslino, kad veiklos objektas ir tikslas šiuo klausimu yra nesvarbūs ir kad tai, jog vykdant pagrindinėje byloje nagrinėjamą veiklą naudojamasi viešosios valdžios įgaliojimais, leidžia nustatyti, kad šiai veiklai taikoma viešosios teisės tvarka (šiuo klausimu, be kita ko, žr. Sprendimo Fazenda Pública, C‑446/98, EU:C:2000:691, 17, 19 ir 22 punktus).
71Šiomis aplinkybėmis Teisingumo Teismas nurodė, kad Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalies pirmoje pastraipoje numatytas neapmokestinimas iš esmės apima viešosios teisės reguliuojamų subjektų veiklą, kurią jie vykdo kaip viešosios valdžios institucijos ir kuri, būdama ekonominio pobūdžio, yra glaudžiai susijusi su viešosios valdžios įgaliojimų naudojimu (Sprendimo Isle of Wight Council ir kt., C‑288/07, EU:C:2008:505, 31 punktas).
72Taigi minėtos direktyvos 13 straipsnio 1 dalies pirmoje pastraipoje įtvirtinta sąlyga nėra tenkinama, jeigu, kaip teigia Portugalijos vyriausybė, o tą turi patikrinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, Saudaçor turimi viešosios valdžios įgaliojimai pagal Regioninio įstatyminio dekreto Nr. 41/2003/A 10 straipsnį nėra instrumentas, kurį ji gali naudoti savo pagrindinėje byloje nagrinėjamai veiklai, t. y. sveikatos tarnybos planavimo ir valdymo veiklai, kurios apmokestinimas PVM buvo apskųstas, vykdyti, nes jais taip pat naudojamasi vykdant kitą veiklą.
73Be to, net darant prielaidą, jog turi būti prieita prie išvados, kad Saudaçor yra viešosios teisės reguliuojama įstaiga ir kad ji turi būti laikoma vykdančia pagrindinėje byloje nagrinėjamą ekonominę veiklą kaip viešosios valdžios institucija, iš Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalies antros pastraipos matyti, jog tokia įstaiga, kaip Saudaçor, vis dėlto neturi būti neapmokestinama PVM, jeigu būtų nustatyta, kad jos neapmokestinimas labai iškraipytų konkurenciją.
74Šiuo klausimu Teisingumo Teismas patikslino, kad tai, ar labai iškraipoma konkurencija, o tokį iškraipymą lemtų viešosios teisės subjektų, veikiančių kaip valdžios institucijos, neapmokestinimas PVM, turi būti vertinama pačios nagrinėjamos veiklos atžvilgiu, nevertinant konkrečios vietinės rinkos, ir atsižvelgiant ne tik į esamą, bet ir į potencialią konkurenciją, jeigu privataus subjekto galimybė įeiti į atitinkamą rinką yra reali, o ne vien hipotetinė (Sprendimo Komisija / Nyderlandai, C‑79/09, EU:C:2010:171, 91 punktas).
75Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į pirmąjį, antrąjį ir ketvirtąjį klausimus reikia atsakyti taip: Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalis turi būti aiškinama taip, kad šioje nuostatoje numatyta neapmokestinimo PVM taisyklė taikoma tokiai veiklai, kaip nagrinėjama pagrindinėje byloje, kurią vykdydama bendrovė teikia regionui sveikatos priežiūros tarnybos planavimo ir valdymo paslaugas pagal šios bendrovės ir minėto regiono sudarytas bendrąsias sutartis, jei ši veikla yra ekonominė veikla, kaip ji suprantama pagal šios direktyvos 9 straipsnio 1 dalį, o tai turi patikrinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas; gali būti laikoma, kad minėta bendrovė turi būti kvalifikuojama kaip viešosios teisės subjektas ir kad ji minėtą veiklą vykdo kaip viešosios valdžios institucija, jei prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas konstatuos, kad tos pačios veiklos neapmokestinimas labai neiškraipys konkurencijos.
Šiomis aplinkybėmis „viešosios teisės reguliuojamos įstaigos“ sąvoka, kaip ji suprantama pagal Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalį, neturi būti aiškinama atsižvelgiant į „įstaigos, kurios veiklą reglamentuoja viešoji teisė“ sąvoką, įtvirtintą Direktyvos 2004/18 1 straipsnio 9 dalyje.
76Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (ketvirtoji kolegija) nusprendžia:
Šiomis aplinkybėmis „viešosios teisės reguliuojamos įstaigos“ sąvoka, kaip ji suprantama pagal Direktyvos 2006/112 13 straipsnio 1 dalį, neturi būti aiškinama atsižvelgiant į „įstaigos, kurios veiklą reglamentuoja viešoji teisė“ sąvoką, įtvirtintą 2004 m. kovo 31 d. Europos Parlamento ir Tarybos direktyvos 2004/18/EB dėl viešojo darbų, prekių ir paslaugų pirkimo sutarčių sudarymo tvarkos derinimo 1 straipsnio 9 dalyje.
Parašai.
(
*
) Proceso kalba: portugalų.
Tekstas iš mūsų archyvo (Europos Sąjungos leidinių biuro „Cellar“ duomenys). Commission Decision 2011/833/EU — free reuse incl. commercial; attribution to EUR-Lex / Court of Justice of the European Union required; EUR-Lex is not the authentic record of the Court.